|
по методике, применяемой при распределении общехозяйственных расходов на
промышленных предприятиях.
Посреднические фирмы
Фирмы, оказывающие посреднические услуги, ведут учет издержек обращения
так же, как и торговые организации, на счете 44 "Издержки обращения". У
большинства таких фирм один и тот же сотрудник выполняет работы по
обслуживанию договоров с несколькими поручителями (комитентами), часть из
которых освобождена от НДС. Соответственно оборот от реализации части
посреднических услуг (комиссионное вознаграждение) будет льготироваться.
Например, заключены договоры-комиссии на продажу экспортных товаров и
медицинских изделий. Комиссия за экспорт облагается НДС, а комиссия за
медикаменты НДС не облагается. Разделить учет реализации в таком случае
несложно, ведь каждое выполненное обязательство должно быть оформлено актом
о выполненных работах. Каждому клиенту или заказчику при этом выставляется
счет, в котором выделяется отдельной строкой сумма НДС по облагаемым
услугам или делается запись "Без НДС". По этим документам бухгалтер будет
видеть наличие или отсутствие облагаемого оборота при реализации услуг.
Разделить же издержки, на наш взгляд, практически невозможно. Ведь если у
торговых предприятий есть в качестве объективной материальной основы
разделения хотя бы такой элемент, как товар, то у посреднических фирм
практически отсутствуют обороты материальных средств, которые прямо можно
списать на освобожденные от НДС или облагаемые НДС посреднические услуги. В
основном материальные расходы в этих организациях сводятся к
общехозяйственным: канцелярские принадлежности или хозяйственные товары.
Разграничить их на льготируемые и нельготируемые невозможно.
Конечно, можно взять за основу разделения один из основных элементов
прямых затрат - заработную плату, изменив с этой целью организацию учета
использования рабочего времени. Обычно все посреднические организации
применяют повременную систему оплаты труда. В таком случае в штатном
расписании можно либо выделить подразделение (отдел, группу, одного
сотрудника) сотрудников, которые будут заниматься только работами,
освобожденными от НДС, либо изменить систему оплаты труда и от оплаты по
количеству отработанных часов перейти к сдельной оплате с выпиской нарядов
отдельным сотрудникам на выполнение работ, облагаемых или освобожденных от
НДС. Иначе, на наш взгляд, посреднические фирмы не смогут выполнить условия
по разделению издержек обращения для получения льготы по НДС.
Раздельный учет коммерческих расходов
Всем указанным группам организаций при разделении учета затрат не обойти
вопрос о попутном распределении коммерческих расходов, связанных с
реализацией (сбытом) продукции или товаров. Это расходы на тару и упаковку
изделий на складах готовой продукции, расходы по доставке продукции к месту
назначения, погрузке ее в транспортные средства, комиссионные
вознаграждения, уплачиваемые посредническим предприятиям, рекламные
расходы; оплата экспортных таможенных пошлин и процедур.
Следует иметь в виду, что в соответствии с Планом счетов бухгалтерского
учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденным
приказом МФ СССР от 1.11.91 г. No 56 с изменениями и дополнениями, расходы
на упаковку и транспортировку, входящие в состав коммерческих расходов,
включаются в себестоимость соответствующих видов продукции прямым путем.
При невозможности такого отнесения они могут распределяться между
отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса,
объема, производственной себестоимости и других показателей.
Все остальные коммерческие расходы (за исключением расходов на упаковку и
транспортировку) ежемесячно относятся на себестоимость отгруженной
продукции (работ, услуг).
Таким образом, при наличии льготируемой продукции и товаров организации
обязаны обеспечить также раздельный учет коммерческих расходов. Причем в
инструкции к Плану счетов бухгалтерского учета конкретно указано, какие из
них считать прямыми. Для разделения учета к счету 43, который используют
для учета коммерческих расходов, необходимо открыть три субсчета:
43-1 "Коммерческие расходы по продукции, облагаемой НДС";
43-2 "Коммерческие расходы по освобожденной от НДС продукции";
43-3 "Прочие коммерческие расходы".
Может возникнуть такой вопрос: для чего нужен такой подробный учет затрат
и издержек? Ответ в общем-то, простой: в зависимости от того какая часть
расходов списана на облагаемую или освобожденную от НДС продукцию (товар,
услугу, работу), будет распределен и НДС, который должен быть списан на
затраты по производству и реализации освобожденной от НДС продукции или на
возмещение налога из бюджета.
РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЩЕХОЗЯЙСТВЕННЫХ РАСХОДОВ
Предприятие производит продукцию, выполняет работы или оказывает услуги
как облагаемые НДС, так и освобожденные от указанного налога. Оно
обеспечивает раздельный учет прямых затрат, но кроме них несет также и
общепроизводственные или общехозяйственные расходы. При наличии нескольких
видов деятельности с разными ставками и условиями налогообложения по налогу
на добавленную стоимость такие расходы следует распределять между этими
видами деятельности.
В зависимости от суммы общехозяйственных расходов, приходящихся на разные
с точки зрения налогообложения виды продукции (работ, услуг), должен,
распределяться НДС, уплаченный поставщикам материальных ресурсов, работ,
услуг, списанных на общехозяйственные расходы, и подлежащий либо
возмещению, либо списанию на затраты.
Прежде чем говорить о распределении НДС, уплаченного по общехозяйственным
расходам, выберем способ распределения общехозяйственных и
общепроизводственных расходов, который имеет немаловажное значение при
закрытии счетов 25 и 26 по окончании отчетного периода.
Для упрощения анализа рассмотрим только операции по распределению
расходов, собранных на счете 26 (остальные распределяются по аналогии).
Предприятие выбирает вариант распределения указанных расходов
самостоятельно в зависимости от специфики производства:
. пропорционально суммам начисленной заработной платы производственных
рабочих;
. пропорционально сумме двух видов затрат (материальные плюс зарплата);
. пропорционально сумме всех прямых затрат;
. пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида
деятельности в общей сумме выручки. Этот метод используется в том
случае, если предприятие имеет несколько видов деятельности с разными
ставками налога на прибыль (см. инструкцию ГНС РФ No 37 от 10.08.95 г.
"О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий
и организаций");
. другой способ, установленный отраслевыми инструкциями (при их
наличии).
В учетной политике предприятия обязательно должен быть указан способ
распределения этих затрат.
Аналогичное распределение, применимо в торговых организациях, реализующих
часть товаров, освобожденных от НДС. Только распределять они будут те
прочие (косвенные) издержки обращения, которые нельзя было распределить в
отчетном периоде.
В соответствии с нормативными документами организации имеют право
выбирать в учетной политике не только способ распределения
общехозяйственных расходов, но и порядок их списания: либо на себестоимость
произведенной продукции, работ, услуг, либо в дебет счета 46 "Реализация
продукции (работ, услуг)".
При любом способе списания необходимость определения части
общехозяйственных расходов, приходящейся на себестоимость освобожденных от
НДС видов реализации, остается, чтобы обосновать суммы НДС, списываемые
либо в зачет перед бюджетом, либо на затраты и издержки.
Алгоритм распределения общехозяйственных расходов следующий:
а) из учетных регистров определяют сумму общехозяйственных расходов за
отчетный период;
б) в соответствии с указанной в учетной политике базой распределения
общехозяйственных расходов (пропорционально заработной плате
производственных рабочих и др.) суммируют элементы, включенные в эту базу в
рублевом исчислении;
в) находят коэффициент распределения путем деления результатов по пункту
"а" на результат по пункту "б";
г) рассчитывают сумму общехозяйственных расходов, приходящихся на каждый
элемент базы, путем умножения каждого элемента на коэффициент.
Пример: АО "Сигма", которое ведет учет затрат с помощью позаказного
метода и выпускает продукцию как облагаемую НДС (заказ Б), так и
освобожденную от него (заказ А).
В соответствии с принятой учетной политикой АО "Сигма" ведет раздельный
учет затрат и реализации с выделением отдельных субсчетов на счетах 20
"Основное производство" (субсчет 20-1 "Производство продукции, облагаемой
НДС", субсчет 20-2 "Производство продукции, освобожденной от НДС") и 46
"Реализация продукции, работ, услуг" (субсчета 46-1 "Реализация продукции,
облагаемой НДС" и 46-2 "Реализация продукции, освобожденной от НДС"). Кроме
того, к счету 19 в АО открывают следующие субсчета: 19-11 "НДС при
осуществлении капитальных вложений неоплаченный" и 19-12 "НДС при
осуществлении капитальных вложений оплаченный"; 19-31 "НДС по приобретенным
материальным ресурсам неоплаченный" и 19-32 "НДС по приобретенным
материальным ресурсам оплаченный". Чтобы разделить суммы НДС, подлежащие
списанию на издержки или в зачет перед бюджетом введены аналитические счета
"НДС по приобретенным материальным ресурсам, оплаченный к зачету перед
бюджетом", "НДС по приобретенным материальным ресурсам, оплаченный к
списанию на издержки". Хозяйственные операции, которые были осуществлены за
отчетный период, и корреспонденция счетов представлены в таблице 2.
Таблица 2.
|Содержание хозяйственной |Сумма (тыс. руб.)|Корреспонденция |
|операции | |счетов |
| | |дебет |Кредит |
|1. Накладная, | | | |
|счет-фактура | | | |
|Оприходованы материалы от|10000 |10 |60 |
|поставщика 100 кг по | | | |
|100000 руб. за 1 кг | | | |
|НДС 200000 руб. |2000 |19-31 |60 |
|2. Требование N. 12 | | | |
|Переданы материалы для |4000 |20-2 |10 |
|производства заказа А: 40| | | |
|кг по 100000 руб. | | | |
|3. Требование N. 14 | | | |
|Переданы материалы для |6000 |20-1 |10 |
|изготовления заказа Б: 60| | | |
|кг по 100000 руб. | | | |
|4. Свод | | | |
|расчетно-платежных | | | |
|ведомостей | | | |
|Начислена заработная | | | |
|плата сотрудникам, | | | |
|занятым: | | | |
|заказом А |3000 |20-2 |70 |
|заказом Б |3500 |20-1 |70 |
|администрации |5000 |26 |70 |
|Произведены отчисления во| | | |
|внебюджетные фонды: | | | |
|по заказу А |1155 |20-2 |69 |
|по заказу Б |1348 |20-1 |69 |
|администрации |1925 |26 |69 |
|5. Акт о выполненных | | | |
|работах, счет фактура | | | |
|Начислена задолженность | | | |
|сторонней организации "У"| | | |
|за работы, выполненные ею| | | |
|для заказа Б: | | | |
|договорная цена |3400 |20-1 |60 |
|НДС |680 |19-31 |60 |
|6. Накладная, | | | |
|счет-фактура, акт приемки| | | |
|передачи основных средств| | | |
|Оприходован компьютер: | | | |
|покупная цена |12700 |08 |60 |
|НДС |2540 |19-11 |60 |
|7. Выписка банка | | | |
|Оплачено: | | | |
|поставщику за материалы |12000 |60 |51 |
|сторонней организации "У"|2400 |60 |51 |
|за телефонные переговоры |600 |76 |51 |
|за аренду помещений |8400 |76 |51 |
|8. Счета фактуры, | | | |
|накладные | | | |
|Справка бухгалтерии | | | |
|Материальные затраты, | | | |
|списанные на | | | |
|общехозяйственные | | | |
|расходы: | | | |
|аренда помещения |7000 |26 |76 |
|НДС |1400 |19-31 |76 |
|оплата телефонных |500 |26 |76 |
|переговоров | | | |
|НДС |100 |19-31 |76 |
|9. Справка бухгалтерии | | | |
|Начислена амортизация |1500 |26 |02 |
|основных средств | | | |
|10. Справка бухгалтерии | | | |
|Распределены | | | |
|общехозяйственные расходы| | | |
|пропорционально прямым | | | |
|затратам: | | | |
|на заказ А |5797 |20-2 |26 |
|на заказ Б |10128 |20-1 |26 |
|11. Справка бухгалтерии | | | |
|Определен НДС, оплаченный|3900 |19-32 |19-31 |
|поставщикам | | | |
|в том числе по |800 |19-322 |19-31 |
|материалам, приходящимся | | | |
|на освобожденные от НДС | | | |
|работы | | | |
|И не освобожденные |1600 |19-321 |19-31 |
Фактическая себестоимость единицы продукции по заказу ([pic])
определяется следующим образом:
[pic]
где [pic]( фактическая себестоимость выпущенной готовой продукции по
заказу; [pic]( количество выпущенной готовой продукции по заказу.
Литература
1. Козлова Е.П., Парашутин Н.В., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н.
Бухгалтерский учет. – 2-е изд., доп. – М.: Финансы и статистика, 1997.
2. Электронная правовая система «Референт CD» Налогообложение и
Бухгалтерский учет. ЗАО «Референт-Сервис» 1998г.
3. Электронная справочная система «Гарант» НПП «Гарант-Сервис» 1998г.
4. Конспект лекций Вещунова Н.Л.
Приложение
Пример:
В феврале 1998 г. в производстве находятся два заказа, открытые в
январе 1998 г.:
1. № 1 – на 20 штук изделий А;
2. № 2 – на 50 штук изделий Б.
На 01.02.19хх г. по дебету счетов “Основное производство” по каждому из
заказов были учтены затраты (сальдо на начало месяца):
3. сч. 20 А – 4885 руб.;
4. сч. 20 Б – 8770 руб.
За февраль 19хх г. по заказам были произведены следующие затраты
(Д сч. 20):
заказ № 1 – 8770 руб.
заказ № 2 – 12655 руб.
В феврале 1998 г. по заказу № 1 был выявлен окончательный брак в
производстве. Потери от брака составили:
стоимость материалов – 50,0
заработная плата производственных рабочих – 30,0
отчисления на социальные нужды – 11,55
общепроизводственные расходы
(100% от заработной платы производственных рабочих) – 30,0
Итого себестоимость брака - 121,55
списано на виновников брака - 21,55
Потери от брака - 100,0
В течение февраля заказ № 1был выполнен полностью, а по заказу № 2 был
произведен частичный выпуск в количестве 30 штук, остальные изделия в
количестве 20 штук остались в незавершенном производстве.
По данным инвентаризации рассчитана производственная себестоимость
незавершенного производства по заказу № 2. Размер незавершенного
производства по расчету составил 5385 рублей.
В таблице 3 приведен расчет себестоимости изделий, выпущенных в феврале
1998 г., по заказам № 1 и № 2.
Расчет себестоимости изделий при позаказном методе учета затрат на
производство и калькулирования
себестоимости продукции Таблица
3
| |Незавершенное |Затраты за февраль| | |
| |производство на |1998 г. |Заказ № 1 |Заказ №2 |
| |01.02.1998 г. | | | |
Статья затрат |
Заказ №1 (20 шт.) |
Заказ №2 (50 шт.) |
Заказ №1 |
Заказ №2 |Списано на брак |Общая себесто-имость выпуска (20 шт.) |Себесто-
имость 1шт. |Незав. Произ-водство на 01.03 (20 шт.) |Общая себесто-имость
выпуска (30 шт.) |Себесто-имость 1 шт. | |
Материалы |
2000 |
3000 |
3000 |
4000 |
50 |
4950 |
247,5 |
2500 |
4500 |
1500 | |Основная заработная плата производсвенных рабочих |
1000 |
2000 |
2000 |
3000 |
30 |
2970 |
148,5 |
1000 |
4000 |
133,33 | |Отчисления на социальные нужды |385 |770 |770 |1155 |11,55
|1143,45 |57,17 |385 |1925 |64,17 | |Общепроиводственные расходы |1000
|2000 |2000 |3000 |30 |2970 |148,5 |1000 |4000 |133,33 | |Общехозяйственные
расходы |500 |1000 |1000 |1500 |( |1500 |75 |500 |2000 |66,67 | |Потери от
брака |( |( |( |( |( |100 |5 |( |( |( | |Итого: |4885 |8770 |8770 |12655
|121,55 |13633,45 |681,67 |5385 |16425 |547,5 | |
Страницы: 1, 2
|
