начисленной амортизации.
Расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно
исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 Налогового
Кодекса расходов на оплату труда.
Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том
отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их
оплаты.
Кроме того, ст. 318 НК РФ расходы, связанные с производством и
реализацией, подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам относятся:
o материальные расходы (определяемые в соответствии с подп. 1 и 4 п. 1 ст.
254 НК РФ);
o расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства
товаров (выполнения работ, оказания услуг);
o суммы единого социального налога, начисленные на указанные суммы расходов
на оплату труда;
o суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при
производстве товаров, работ, услуг.
Косвенные расходы – это все иные суммы расходов, за исключением
внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ.
На прямые и косвенные расходы подразделяются в том случае, если
налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления. Согласно
ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию,
осуществленных в отчетном периоде, относится к расходам текущего отчетного
периода. Сумма прямых расходов, осуществляемых в отчетном периоде, также
относится к расходам текущего отчетного периода, за исключением сумм прямых
расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой
продукции и отгруженной, но не реализованной в отчетном периоде продукции.
В отличие от бухгалтерского учета в налоговом учете в состав
внереализационных расходов входят также следующие виды расходов:
o расходы на содержание переданного по договору аренды имущества (включая
амортизацию по этому имуществу).
o расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том
числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам,
выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком;
o расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая
суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного
использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов
незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не
завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества),
охрану недр и другие аналогичные работы;
o расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных
мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание
законсервированных производственных мощностей и объектов;
o расходы по операциям с тарой;
o расходы на услуги банков, в том числе связанные с установкой и
эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и
клиентами, в том числе систем "клиент - банк";
o потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных
ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией
последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций и т.д.
1.3. Сравнительная характеристика бухгалтерского и налогового учета
доходов и расходов
Сравнив бухгалтерский и налоговый учет, мы можем утверждать, что между
ними возникают некоторые различия как в составе доходов и расходов, так и в
условиях их признания.
Важным отличаем в структуре доходов и расходов в бухгалтерском и
налоговом учете является то, что в бухгалтерском учете выделяют доходы и
расходы от обычных видов деятельности, операционные, внереализационные и
чрезвычайные доходы и расходы, а в налоговом учете выделяют доходы от
реализации товаров, расходы, связанные с производством и реализацией и
внереализационные доходы. К примеру, доходы и расходы по предоставлению в
аренду имущества, доходы от участия в других организациях, расходы по
оплате услуг кредитных учреждений, проценты к получению или уплате и т.д.
в бухгалтерском учете относятся к операционным, а в налоговом – к
внереализационным. Также примечательно то, что прочие операционные доходы и
расходы от продажи прочего имущества относятся в налоговом учете к доходам
от реализации и расходам, связанным с производством и реализацией,
соответственно.
Интересным моментом является то, что перечень элементов затрат в
бухгалтерском учете по сравнению с налоговым учетом шире на одну позицию
«Отчисления на социальные нужды». В налоговом учете суммы ЕСН относятся к
прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Также в
нормативных документах по бухгалтерскому учету не описывается порядок учета
расходов на НИОКР и расходы на освоение природных ресурсов, а в ст. 253 НК
РФ эти расходы выделены как самостоятельное понятие. В Плане счетов
бухгалтерского учета понятие НИОКР упоминается несколько раз с точки зрения
доходов и расходов научно-исследовательских организаций. Учет расходов на
освоение природных ресурсов вообще не упоминается в Плане счетов.
Интересен момент, касающийся безвозмездно полученного имущества. В
налоговом учете стоимость безвозмездно полученного имущества (работ, услуг)
включается во внереализационные доходы в том периоде, когда доходы были
получены. В бухгалтерском же учете стоимость такого имущества при получении
относится на счет 98 «Доходы будущих периодов», а на счет 91 «Прочие доходы
и расходы» доход списывается в течение срока службы основного средства по
мере начисления амортизации (для другого имущества – по мере отпуска в
производство).
Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете имеет место положение, по
которому во внереализационные доходы (расходы) включаются прибыли (убытки)
прошлых лет (налоговых периодов), выявленные в текущем периоде. Обычно в
бухгалтерском учете это положение используется для учета внесенных
исправлений по ошибкам, допущенным в предыдущих годах. Поскольку в
бухгалтерском учете нет возможности изменить регистры задним числом, такой
подход является единственным[9].
В налоговом учете при выявлении ошибок прошлых лет необходимо учесть
следующее. Если по выявленным в отчетном (налоговом) периоде доходам
прошлых лет не представляется возможным определить конкретный период
совершения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, то указанные
доходы (расходы) отражаются в составе внереализационных доходов (расходов),
то есть корректируются налоговые обязательства того отчетного периода, в
котором выявлены ошибки. В том случае, если возможно определить период
совершения ошибки, перерасчет налоговых обязательств происходит в периоде
совершения ошибки.
Следует обратить внимание на отражение процентов по долговым
обязательствам в бухгалтерском и налоговом учете. Так проценты по кредитам
и займам, полученным для осуществления предварительной оплаты материально-
производственных запасов, в бухгалтерском учете до момента оприходования
запасов включаются в их стоимость, после оприходования – как операционные
расходы, а в целях налогообложения как внереализационные расходы в периоде
начисления. Аналогична ситуация, связанная с процентами по кредитам и
займам, непосредственно относящимся к приобретению и (или) строительству
инвестиционного актива: в целях бухгалтерского учета проценты относятся в
стоимость активов, а в целях налогообложения – во внереализационные расходы
в периоде начисления.
Следует обратить внимание на подход налоговых органов к признанию
такого вида внереализационных доходов, как штрафы, пени и иные санкции за
нарушение договорных обязательств. Например, договором установлены пени за
просрочку платежа. Должник не заплатил вовремя и не направил кредитору
каких-либо объяснений по данному факту. По мнению налоговых органов,
кредитор «автоматически» должен включать пени себе в доход. То есть
налоговики считают, что своим молчанием должник признает санкции даже при
отсутствии каких-либо требований со стороны кредитора. Такой подход нельзя
признать обоснованным с правовой точки зрения, санкции – это не тот случай,
когда молчание рассматривается как согласие.
Важно отметить, что существует ряд доходов, учитываемых в
бухгалтерском учете, не находят отражения в налоговом учете:
o доход в виде средств и иного имущества, которые получены в виде
безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным
законом «О безвозмездной помощи (содействии) РФ и внесении изменений и
дополнений в отдельные законодательные акты РФ о налогах и об
установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в
связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) РФ»;
o проценты за несвоевременный возврат излишне уплаченных сумм налогов
(сборов);
o доходы в виде стоимости дополнительно полученных организацией -
акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего
собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо
разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен
первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций
акционера при распределении между акционерами акций при увеличении
уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия
акционера в этом акционерном обществе);
o доход в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика перед
бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в
соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ.
Кроме того, ряд различий в формировании финансового результата в
бухгалтерском и налоговом учете проистекает из права налогоплательщика
определять доходы и расходы исходя из двух вариантов: по мере оплаты либо
по мере отгрузки продукции, товаров, работ и услуг. Учитывая, что в
бухгалтерском учете данные формируются с учетом допущения временной
определенности фактов хозяйственной деятельности (принципа начисления), при
применении для целей налогообложения первого варианта (по мере оплаты) у
организации возникают сложности с формированием налогооблагаемой базы,
особенно в части расходов, принимаемых к вычету.
Так к примеру, предприятие, использующее кассовый метод, в
бухгалтерском учете включает стоимость материалов в затраты, которые еще не
оплачены.
Еще одним примером может быть случай, когда проценты по выданным
займам начисляются ежемесячно, а должник погасил их единовременно. Тогда,
если организация применяет кассовый метод, в бухгалтерском учете не будет
отражен полностью этот вид дохода, а в налоговом учете он отразится в
полном объеме.
Также в качестве примера можно привести ситуацию, когда в результате
чрезвычайных обстоятельств утрачивается застрахованное имущество. Тогда
фирма, определяющая облагаемую прибыль кассовым методом, признает страховое
возмещение в тот день, когда на расчетный счет предприятия поступят деньги
от страховой компании[10]. Следовательно, до того момента, как организация
получит страховку, ее сумма уже будет отражена в бухгалтерском учете, а в
налоговом нет.
Ряд различий, возникающий в бухгалтерском и налоговом учете,
обусловлен отклонением от норм, лимитов и нормативов. Несмотря на то что
все фактические затраты, связанные с производством и продажей продукции,
товаров, работ и услуг, формируют их себестоимость, для целей
налогообложения ряд расходов принимаются в пределах установленных
государственных ограничений. К лимитируемым расходам в частности относятся:
o суточные;
o расходы на рекламу;
o представительские расходы;
o компенсации за использование личного транспорта;
o расходы на страхование;
o расходы по формированию резерва по сомнительным долгам;
o потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке
товарно-материальных ценностей и проч.
Разницы также могут возникать в связи с применением разных способов
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5
|