РФ от 17.02.1997г. №15 (в редакции от 23.01.2001г.)[29]. Лизингодатель

приходует приобретенное для передачи в лизинг имущество по сумме затрат на

его приобретение на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (в

соответствии со статьей 2 Закона «О лизинге» лизинговое имущество

приобретается лизингодателем специально для передачи во временное владение

и пользование лизингополучателю, поэтому учитывать его на счете 01

некорректно).

При учете основного средства на балансе лизингодателя схема учета

операции по передаче имущества в лизинг у лизингополучателя и у

лизингодателя аналогична схеме учета, применяемой при оперативной аренде (с

тем отличием, что доходы лизингодателя подлежат отражению в его учете

всегда по счету 90 «Продажи» – по аналогии со счетом 46 старого плана

счетов, указанным в Приказе Минфина от 17.02.97г. №15).

Если же лизинговое имущество учитывается в соответствии с договором на

балансе лизингополучателя, то при его передаче в лизинг лизингодатель

ставит его на учет на забалансовый счет 011 «Основные средства, сданные в

аренду», одновременно отразив его выбытие по счету 91 «Прочие доходы и

расходы» в корреспонденции со следующими счетами: с дебетом счета 76

«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Задолженность по

лизинговым платежам») – на полную сумму лизинговых платежей в соответствии

с договором, с кредитом счета 03 – на стоимость лизингового имущества, с

кредитом счета 98 «Доходы будущих периодов» – на разницу между общей суммой

лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества. Поскольку

начисленные лизинговые платежи облагаются НДС (как реализация услуг по

аренде), то и задолженность по лизинговым платежам должна фигурировать на

счете 76 (субсчет «Задолженность по лизинговым платежам») вместе с НДС.

Следовательно, одновременно с вышеуказанными должна быть выполнена проводка

по дебету счета 91 и кредиту счета 76, субсчет «НДС, подлежащий уплате в

бюджет в будущем». По мере поступления лизинговых платежей дебиторская

задолженность по счету 76 уменьшается, а относящаяся к поступившим суммам

(пропорциональная им) сумма дохода по договору лизинга относится с дебета

счета 98 в кредит счета 90 «Продажи». Соответствующая сумма НДС подлежит

начислению к уплате в бюджет (дебет счета 76, субсчет «НДС, подлежащий

уплате в бюджет в будущем» - кредит счета 68).

Лизингополучатель, учитывающий лизинговое имущество на своем балансе,

приходует его в сумме лизинговых платежей на отдельный субсчет счета 01 (в

обычном порядке, через счет 08), отразив общую долгосрочную кредиторскую

задолженность по лизинговым платежам на счете 76 «Расчеты с разными

дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства». Начисление к

оплате причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету

счета 76, субсчет «Арендные обязательства», в корреспонденции с кредитом

счета 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». В течение срока

использования лизингового имущества лизингополучатель начисляет по счету 02

и относит на себестоимость или источники финансирования амортизацию по

лизинговому имуществу и уменьшает по мере уплаты лизинговых платежей свою

задолженность перед лизингодателем по субсчету «Задолженность по лизинговым

платежам» счета 76 (т.е. лизинговые платежи не относятся на себестоимость,

поскольку они сформировали стоимость основного средства на счете 01).

Возврат лизингодателю лизингового имущества, учитываемого на балансе

лизингополучателя, в соответствии с вышеуказанным Приказом Минфина должен

быть отражен следующим образом. Лизингодатель оприходует имущество по

дебету счета 03 в корреспонденции со счетом 76, субсчет «Задолженность по

лизинговым платежам» по остаточной стоимости (указываемой

лизингополучателем при досрочном возврате) или в условной оценке 1000

рублей (т.е. 1 рубль с учетом деноминации), если имущество было полностью

самортизировано лизингополучателем (что обязательно будет иметь место при

своевременном возврате, поскольку, как было указано выше, при выборе сроков

амортизации основных средств организация (в данном случае –

лизингополучатель) должна учитывать правовые ограничения относительно срока

использования объекта). Лизингополучатель отражает выбытие лизингового

имущества по счету 91, в дебет которого в случае досрочного возврата

относится остаточная стоимость лизингового имущества, а в кредит –

непогашенная часть полной суммы лизинговых платежей, оставшаяся на субсчете

«Арендные обязательства» счета 76 (при своевременном возврате обе суммы

будут равны нулю).

В соответствии со статьей 17.1 Закона «О лизинге» договором лизинга

может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность

лизингополучателя по истечении срока договора или до его истечения на

условиях, предусмотренных соглашением сторон.

Если лизинговое имущество в соответствии с договором числится на балансе

лизингополучателя, то его выбытие у лизингодателя и поступление у

лизингополучателя уже было отражено при передаче имущества в лизинг, и в

момент выкупа лизингодателю остается лишь списать его с забалансового счета

011, а лизингополучателю – перевести на основные субсчета счетов 01 и 02 с

субсчетов «Основные средства, полученные в лизинг» и «Амортизация по

основным средствам, полученным в лизинг».

Если же лизинговое имущество в соответствии с договором числится на

балансе лизингодателя, то для отражения операции выкупа становится

существенным тот факт, что выкупная стоимость имущества входит в состав

лизинговых платежей. До момента выкупа лизинговое имущество может быть

полностью не самортизировано[30], но существенная часть выкупной стоимости

может быть уже получена лизингодателем в предыдущих периодах (и, исходя из

общего вышеописанного порядка, отражена как доход). В результате

лизингодатель будет вынужден при наступлении условий выкупа отразить в

учете убыток от выбытия лизингового имущества, а это не соответствует ни

принципу соответствия доходов расходам, ни требованию осмотрительности

(признанные ранее доходы были завышены). Поэтому представляется корректным

выделять из суммы лизинговых платежей некоторую их часть, рассчитываемую

исходя из договорных условий о выкупе, которая признавалась бы доходами

будущих периодов, связанными с выкупом лизингового имущества, и включалась

бы в доход того отчетного периода, в котором осуществлен выкуп. Вообще

говоря, в соответствии с п.6 Приказа Минфина №15 «досрочно начисленные

платежи» должны относиться лизингодателем в кредит счета 46 старого плана

счетов, вместе с «обычными» лизинговыми платежами. Несмотря на то, что

трактовка понятия «досрочно начисленных» платежей может быть различной,

представляется необходимым отразить вышеописанный порядок признания

финансового результата от выкупа лизингового имущества как в учетной

политике, так и в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности

(см.ст.13.4 Закона «О бухгалтерском учете»). Что же касается порядка

оприходования выкупаемого лизингового имущества лизингополучателем, то

пункт 11 Приказа Минфина №15 требует произвести оприходование проводкой

дебет счета 01 кредит счета 02 в полной сумме лизинговых платежей (т.е.

остаточная стоимость выкупленного лизингового имущества в учете

лизингополучателя будет нулевой). «Досрочно начисленные платежи»

предлагается учитывать по дебету счета 31 (по новому плану счетов – 97

«Расходы будущих периодов») и кредиту счета 76 "Расчеты с разными

дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам",

предполагая их отнесение на затраты в течение первоначально установленного

договором срока лизинга.

Следует отметить, что в соответствии со ст.257.1 НК РФ «налоговая»

первоначальная стоимость лизингового имущества включает в себя только

расходы лизингодателя на его приобретение. Расходы на доведение лизингового

оборудования до работоспособного состояния, осуществляемые

лизингополучателем, формируют отдельный объект основных средств в целях

бухгалтерского учета, однако о порядке налогового учета таких расходов НК

умалчивает (представляется логичным производить учет таких расходов при

налогообложении также путем начисления амортизации, следуя принципу

аналогии законодательства). Указанный момент относится и к основным

средствам, являющимся объектом текущей аренды.

Статья 264.1.10 НК РФ предлагает арендные (лизинговые) платежи включать

в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией

(при учете основных средств на балансе лизингополучателя, - за вычетом сумм

начисленной по ним «налоговой» амортизации). Датой признания налогового

расхода по арендному (лизинговому) платежу в соответствии со статьей

272.7.2 НК РФ является дата расчетов или предъявления лизингополучателю

документов (под которыми, вероятно, следует понимать расчетные документы

лизингодателя)[31].

Условие договора лизинга об учете лизингового имущества на балансе

лизингополучателя само по себе не порождает возникновение облагаемого НДС

оборота по реализации этого имущества при передаче имущества в лизинг: это

условие никак не связано с переходом права собственности, поэтому

«налоговая» реализация объекта лизинга в данном случае безусловно

отсутствует (см. ст.39.1 НК РФ).

Относительно же условия договора лизинга о переходе права

собственности на объект лизинга к лизингополучателю по истечении срока

действия договора следует иметь в виду, что оно порождает неопределенность

в определении момента начисления лизингодателем НДС к уплате в бюджет, если

«налоговой» учетной политикой лизингодателя установлен порядок

«налогообложение по отгрузке»[32]. Дело в том, что в соответствии с

подпунктом 1 статьи 167.1 НК РФ датой реализации товара для

рассматриваемого варианта учетной политики является наиболее ранняя из даты

отгрузки (передачи) товара и даты оплаты товара. В соответствии со статьей

167.3 НК РФ: «В случаях, если товар не отгружается и не транспортируется,

но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача

права собственности в целях настоящей главы приравнивается к его отгрузке».

Из такой формулировки приходится сделать вывод, что факт перехода права

собственности рассматривается в статье 167 лишь как вспомогательный по

сравнению с физической отгрузкой товара, определяющей момент реализации.

Таким образом, вне зависимости от того, что право собственности на

лизинговое имущество еще не перешло к лизингополучателю, «дата реализации»

в целях исчисления НДС может быть признана совпадающей с датой

отгрузки[33], а следовательно НДС должен быть начислен именно в периоде

физической отгрузки, в 5-дневный срок после отгрузки должен быть выставлен

соответствующий счет-фактура. В то же время понятие «объекта

налогообложения» введено статьей 38.1 НК: «… операции по реализации товаров

… либо иной объект, … с наличием которого у налогоплательщика

законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по

уплате налога»; в соответствии со ст.146.1 объектом налогообложения НДС

является «реализация товаров …»; «реализацией товаров» в соответствии со

ст.39.1 признается «… передача на возмездной основе права собственности на

товары …». Таким образом, вышеприведенный подход к положениям ст.167 НК

заставляет связать возникновение обязанности по уплате налога с некоторым

обстоятельством (отгрузкой) в тот момент, когда объект налогообложения,

определенный в ст.146.1 (реализация = передача права собственности) еще не

существует. Иными словами, статья 146.1 НК РФ (через ст.39.1) устанавливает

один объект налогообложения, а фактически в вышеприведенном подходе к

анализу ст.167 НК РФ он подменяется другим[34]. Таким образом, по данному

вопросу налицо заложенное в положениях Налогового Кодекса противоречие. В

случае, если организация начисляла НДС не в момент отгрузки, а в более

поздний момент перехода права собственности, то она, при наличии

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18